För delägare som är verksamma i betydande omfattning (aktiva) i fåmansföretag finns särskilda beskattningsregler (3:12-reglerna). Reglerna innebär förenklat att utdelningar och kapitalvinster delvis beskattas i inkomstslaget tjänst, delvis i kapital. Syftet med reglerna är att motverka att arbetsinkomster omvandlas till lägre beskattade kapitalinkomster.
- Utomståenderegeln är en undantagsregel som i korthet innebär att aktiva delägare inte beskattas enligt 3:12-reglerna om utomstående i betydande omfattning (minst 30 procent) äger aktier i företaget och har rätt till utdelning. Syftet bakom utomståenderegeln är att risken för omvandling av arbetsinkomster till kapitalinkomster är mindre om aktiva ägare måste avstå en betydande del av utdelningen till utomstående. Om utomståenderegeln är tillämplig beskattas utdelning och kapitalvinst med 25 procent, förklarar Joanna Bertlin.
Vid bedömningen av om utomståenderegeln är tillämplig ska förhållandena under beskattningsåret och de fem föregående beskattningsåren beaktas. Det följer av rättspraxis att det ställs ”ett närmast absolut krav” på att det utomstående ägande har bestått under hela den föregående femårsperioden eller den kortare tid under vilket företaget varit verksamt. Det är enbart om det förekommer mycket speciella omständigheter som undantag kan göras från detta krav.
Omständigheterna i domen är i korthet följande:
|
Frågan var om utomståenderegeln var tillämplig på andelarna i Ägarbolagen.
Som förutsättningar för ansökan anges bland annat att Fonderna ska ses som utomstående ägare enligt utomståenderegeln.
HFD:s bedömning:
HFD konstaterar att utomståenderegeln förutsätter att de aktiva ägarna och de utomstående ägarna samtidigt äger aktier i bolaget. Vidare konstaterar HFD att förhållandena under beskattningsåret och de fem föregående beskattningsåren ska beaktas.
I det aktuella fallet sålde Ägarbolagen sina aktier i X AB i augusti 2020 och återinträdde som indirekt ägare i september 2020. Under denna period har de aktiva ägarna och de utomstående ägarna inte ägt andelar samtidigt. HFD konstaterar därför att det utomstående ägandet inte bestått under hela den föregående femårsperioden.
HFD prövar sedan om undantag kunde göras från detta krav. HFD bekräftar att det i praxis ställts ett ”närmast absolut krav” på att det utomstående ägandet har bestått under hela femårsperioden och att det måste föreligga ”mycket speciella omständigheter” för att undantag ska göras. HFD menar att det saknades anledning att göra ett sådant undantag i detta fall. Utomståenderegeln är därmed inte tillämplig.
Utgången i HFD är enligt vår uppfattning väntad och står i linje med tidigare avgöranden i frågan. Domen bekräftar att undantag från kravet på att det utomstående ägandet ska ha bestått under hela den föregående femårsperioden ska tillämpas mycket restriktivt. Det hade i det aktuellt fallet ingen betydelse att avbrottet var i de aktiva ägarnas egna ägande, det vill säga inte i det utomstående ägandet. Det hade inte heller någon betydelse att avbrottet endast förelåg i en dryg månad.
Detta kan liknas med kravet på att utomstående ska äga i ”betydande omfattning” som i praxis tolkas strikt till minst 30 procent under hela femårsperioden. Exempelvis konstaterade Skatterättsnämnden i ett ej överklagat förhandsbesked från i somras att utomståenderegeln inte kan tillämpas när det utomstående ägandet sjunkit till 29,63 procent en kort period. Anledningen till att ägarandelen understiger 30 procent har ingen betydelse.
Det framgår dock av den aktuella HFD-domen att anledningen till avbrottet i femårsperioden skulle kunna ha betydelse. HFD anger nämligen att de aktiva ägarna inte förklarat orsaken till avbrottet, bara att investeringen ”av olika skäl” drog ut på tiden. Med hänsyn till tidigare års stränga praxis avseende femårskravet är vår bedömning att det även fortsättningsvis bör krävas mycket speciella omständigheter för att frångå kravet på ett samtida utomstående ägande under hela den föregående femårsperioden.
Att utomståenderegeln är komplex och påverkas av många olika faktorer kan även illustreras av de omfattande förutsättningarna som ligger till grund för domen. Den mest grundläggande frågan för tillämpningen av utomståenderegeln är om det över huvud taget finns en utomstående ägare. I aktuellt fall anges som förutsättning att Fonderna utgör utomstående ägare. Detta i sig är en väldigt komplex bedömning att göra, vilket inte minst framgår av sommarens förhandsbesked från Skatterättsnämnden.
Om HFD fastställer förhandsbeskedet kommer en mängd externa investerare som hittills setts som utomstående ägare inte längre kunna vara det.
- Den aktuella domen från HFD är således bara ett av flera avgöranden som innebär en strikt tolkning av när utomståenderegeln kan tillämpas. Vårt råd är att alla former av ägarförändringar (både i det egna och det utomstående ägandet) inom femårsperioden noggrant bör utredas innan ett genomförande för att inte riskera negativa skattekonsekvenser, säger Joanna Bertlin.
Som vi har kommenterat tidigare så finns det önskemål om att frågan om utomstående bör kunna besvaras av den pågående utredningen på 3:12-området. Du kan läsa mer på regeringens kommittédirektiv.
Behöver du stöd i hur du ska gå tillväga? Kontakta oss så hjälper vi dig att navigera i frågan.
